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BFH: EuGH-Vorlage zur Steuerfreiheit im Bankbereich

Sind technische und administrative Schritte, die ein Dienstleistungserbringer für eine einen Geldautomaten betreibende Bank und deren Bargeldauszahlungen mit Geldautomaten erbringt, nach Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Richtlinie 77/388/EWG steuerfrei, wenn gleichartige technische und administrative Schritte, die ein Dienstleistungserbringer für Kartenzahlungen beim Verkauf von Kinokarten erbringt, gemäß dem EuGH-Urteil Bookit vom 26.5.2016, C-607/14 (EU:C:2016:355 = SIS 16 11 97) nach dieser Bestimmung nicht steuerfrei sind?

BFH-Beschluss vom 28.9.2017, V R 6/15 (veröffentlicht am 24.1.2018)

UStG § 4 Nr. 8 Buchst. d
Richtlinie 77/388/EWG Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3
MwStSystRL Art. 135 Abs. 1 Buchst. d

Vorinstanz: FG Rheinland-Pfalz vom 23.10.2014, 6 K 1465/12 (EFG 2015 S. 588 = SIS 15 02 57)
Folgeinstanz: C-42/18 (EuGH)

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) erbringt für ihren Auftraggeber, eine Bank, auf vertraglicher Grundlage Leistungen beim Betrieb von Geldausgabeautomaten.

Die Klägerin stellte funktionsfähige Geldausgabeautomaten mit Soft- und Hardware, die mit dem Logo der Bank versehen waren, an den vorgesehenen Standorten auf und war für den ordnungsgemäßen Betrieb verantwortlich. Die Klägerin transportierte das Bargeld, das sich im Eigentum der Bank befand und das der Klägerin zum Transport zu den Geldausgabeautomaten zur Verfügung gestellt wurde, und übernahm die Bargeldbefüllung der Geldausgabeautomaten. Sie installierte und pflegte die für den ordnungsgemäßen Betrieb der Geldausgabeautomaten notwendige Software. Sie beriet zum laufenden Geldausgabeautomaten-Betrieb.

Benutzte ein Kunde den Geldausgabeautomat mit seiner Geldkarte zum Geldabheben, wurden bestimmte Daten von dieser Karte mittels einer speziellen Software gelesen. Die Klägerin prüfte diese Daten und versandte auf elektronischem Weg eine Autorisierungsnachricht über die vom Karteninhaber gewünschte Transaktion an den Bankverlag. Der Bankverlag leitete die Autorisierungsanfrage weiter an den betroffenen Bankenverbund, dieser dann an die Bank, die dem Kunden die Geldkarte ausgegeben hatte. Diese Bank prüfte die Deckung des Kundenkontos und leitete eine entsprechende Genehmigung oder Ablehnung der Anfrage über dieselbe Kette zurück. Die Klägerin erhielt daraufhin innerhalb von Sekunden von dem Bankverlag das Ergebnis der Genehmigungsanfrage. Nach Erhalt dieser Nachricht generierte die Klägerin einen Datensatz über die Geldausgabe und führte im Genehmigungsfall die Geldausgabe am Geldautomaten durch. Im Auszahlungsfall erzeugte die Klägerin zudem einen Datensatz über die Geldausgabe. Den Datensatz übersandte die Klägerin an ihren Auftraggeber, die Bank, als Buchungsinstruktion. Diese Bank spielte die Datensätze unverändert in das System der Deutschen Bundesbank (BBK) ein. Ein von der Klägerin zudem generierter unveränderbarer (Tages-)Datenträger enthielt alle Transaktionen des jeweiligen Tages und wurde bei der BBK eingereicht. Die "Einspielung" in das System der BBK erfolgte durch die Bank selbst, da nur Banken Zahlungsverkehrskonten bei der BBK unterhalten können. Aufgrund dieser Einspielung wurden der Erstattungsanspruch des Auftraggebers der Klägerin, der Bank, gegenüber der jeweiligen Bank des Geldautomatenbenutzers auf Erstattung des ausgezahlten Geldbetrages sowie die hierfür angefallenen Gebühren rechtlich bindend festgeschrieben. Mit der Einspielung der Daten wurde darüber hinaus unmittelbar die Verrechnung über die Auszahlung zuzüglich eventuell anfallender Nutzungsgebühren des Geldautomaten zwischen dem Auftraggeber der Klägerin, der Bank, und der die Karten herausgebenden Bank des Kunden gebucht.

Die Klägerin, die ihre Leistungen zunächst als steuerpflichtig angesehen hatte, reichte am 7.2.2007 eine geänderte Umsatzsteuerjahreserklärung für das Streitjahr 2005 ein und beantragte eine Änderung der bestehenden Steuerfestsetzung nach § 164 der Abgabenordnung. Sie machte geltend, dass ihre Leistungen steuerfrei seien.

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt) folgte dem nicht und lehnte den Antrag ab. Der Einspruch hatte keinen Erfolg. Demgegenüber gab das Finanzgericht der Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2015, 588 veröffentlichten Urteil statt.

Im Revisionsverfahren hatte der erkennende Senat das Verfahren im Hinblick auf die beim Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) anhängige Rechtssache Bookit C-607/14 entsprechend § 74 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ausgesetzt und das Verfahren nach dem Ergehen des EuGH-Urteils Bookit vom 26.5.2016 C-607/14 (EU:C:2016:355) wiederaufgenommen.

II. 1. Rechtlicher Rahmen

a) Unionsrecht

Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17.5.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (Amtsblatt der Europäischen Union - ABlEU - L 145, 1, im Folgenden: Richtlinie 77/388/EWG) ordnete eine Steuerfreiheit an für

die Umsätze - einschließlich der Vermittlung - im Einlagengeschäft und Kontokorrentverkehr, im Zahlungs- und Überweisungsverkehr, im Geschäft mit Forderungen, Schecks und anderen Handelspapieren, mit Ausnahme der [Einziehung] von Forderungen.

Diese Steuerfreiheit wurde ab 1.1.2007 durch Art. 135 Abs. 1 Buchst. d der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABlEU 2006, L 347, 1, im Folgenden: MwStSystRL) ersetzt. Steuerfrei sind danach

Umsätze - einschließlich der Vermittlung - im Einlagengeschäft und Kontokorrentverkehr, im Zahlungs- und Überweisungsverkehr, im Geschäft mit Forderungen, Schecks und anderen Handelspapieren, mit Ausnahme der Einziehung von Forderungen.

b) Nationales Recht

Nach § 4 Nr. 8 Buchst. d des Umsatzsteuergesetzes (UStG) sind steuerfrei

die Umsätze und die Vermittlung der Umsätze im Einlagengeschäft, im Kontokorrentverkehr, im Zahlungs- und Überweisungsverkehr und das Inkasso von Handelspapieren.

2. Zur Vorlagefrage

a) EuGH-Rechtsprechung

Der EuGH hat im Urteil Bookit (EU:C:2016:355) entschieden:

Art. 135 Abs. 1 Buchst. d MwStSystRL ist dahin auszulegen, dass die dort für Umsätze im Zahlungs- und Überweisungsverkehr vorgesehene Befreiung von der Mehrwertsteuer nicht für eine als "Abwicklung von Debit- oder Kreditkartenzahlungen" bezeichnete Dienstleistung wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehende gilt, die von einem Steuerpflichtigen erbracht wird, wenn eine Person über ihn mittels Debit- oder Kreditkarte eine Kinokarte erwirbt, die er im Namen und für Rechnung eines anderen Unternehmens verkauft.

Somit gilt die Steuerfreiheit für Umsätze im Zahlungs- und Überweisungsverkehr nicht für eine als "Abwicklung von Debit- oder Kreditkartenzahlungen" bezeichnete Dienstleistung, die von einem Steuerpflichtigen erbracht wird, wenn eine Person über ihn mittels Debit- oder Kreditkarte eine Kinokarte erwirbt, die er im Namen und für Rechnung eines anderen Unternehmens verkauft.

Nach dem Urteil des EuGH reicht die Unerlässlichkeit einer Dienstleistung für die Bewirkung des steuerfreien Umsatzes nicht aus (EuGH-Urteil Bookit, EU:C:2016:355, Rz 45). Der EuGH sieht zudem den Erhalt der Daten der zu verwendenden Zahlungskarte, die Datenübermittlung durch den Dienstleistungserbringer an die Händlerbank, die Entgegennahme des von der ausgebenden Bank gelieferten Autorisierungscodes und die Übermittlung der Abrechnungsdatei mit den Autorisierungscodes weder für sich noch zusammen genommen als hinreichend wesentlich und spezifisch an, um eine Steuerfreiheit zu rechtfertigen (EuGH-Urteil Bookit, EU:C:2016:355, Rz 46). Es fehle an der Vornahme von Belastungen oder Gutschriften oder Umbuchungen auf den Konten wie auch an einer hierdurch vom Dienstleistenden stammenden Anordnung, da diese vom Käufer der Kinokarten getroffen werde (EuGH-Urteil Bookit, EU:C:2016:355, Rz 47). Die Abrechnungsdatei sei nur eine Zahlungsaufforderung in elektronischer Form und diene nur Informationszwecken, so dass sie gleichfalls weder wesentlich noch spezifisch sei (EuGH-Urteil Bookit, EU:C:2016:355, Rz 48). Zudem gehe es nur um die Autorisierung des Verkaufs, nicht aber um eine für die Eigentumsübertragung an dem Geld spezifische und wesentliche Funktion (EuGH-Urteil Bookit, EU:C:2016:355, Rz 49). Es fehle auch an einer Übernahme der Haftung für die Vornahme der rechtlichen und finanziellen Änderung (EuGH-Urteil Bookit, EU:C:2016:355, Rz 50).

b) Bedeutung der Vorlagefrage

Mit der Vorlagefrage soll geklärt werden, ob technische und administrative Schritte, die ein Dienstleistungserbringer für eine einen Geldautomaten betreibende Bank und deren Bargeldauszahlungen mit Geldautomaten erbringt, nach Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Richtlinie 77/388/EWG steuerfrei sind, wenn gleichartige technische und administrative Schritte, die ein Dienstleistungserbringer für Kartenzahlungen beim Verkauf von Kinokarten erbringt, gemäß dem EuGH-Urteil Bookit (EU:C:2016:355) nach dieser Bestimmung nicht steuerfrei sind.

Die Vorlagefrage beruht darauf, dass der erkennende Senat Zweifel hat, ob nach den Maßstäben des EuGH-Urteils Bookit (EU:C:2016:355) Unterstützungsleistungen für eine Bank beim Betrieb von Geldautomaten gemäß § 4 Nr. 8 Buchst. d UStG steuerfrei sind, wenn der Unternehmer die in einem Autorisierungscode enthaltenen Weisungen nur technisch umsetzt.

c) Bedeutung für den Streitfall

aa) Ebenso wie in der Rechtssache Bookit (EU:C:2016:355) erhob die Klägerin Daten von der Geldkarte des jeweiligen Benutzers der Geldausgabeautomaten als Kunde und veranlasste die Weiterleitung dieser Daten an die Bank, die die Geldkarte ausgegeben hat. Ebenso wie in der Rechtssache Bookit (EU:C:2016:355) führte die Klägerin die vom jeweiligen Benutzer angestrebte Transaktion nur durch, wenn sie einen von der ausgebenden Bank erteilten Autorisierungscode erhielt. Damit fehlt es an der erforderlichen Prüfung und Freigabe einzelner Aufträge.

bb) Die Tätigkeit der Klägerin unterscheidet sich nur insoweit von der, die Bookit ausübte, als bei Bookit die angestrebte Transaktion im Erwerb einer Kinokarte bestand, während im Streitfall Geldauszahlungen über Geldausgabeautomaten vorgenommen wurden. Dieser Unterschied im Hinblick auf die Verwendung der - von Bookit und von der Klägerin - bezogenen Leistung durch den jeweiligen Auftraggeber, bei dem es sich wie bei Bookit um einen Kinobetreiber oder wie im Streitfall um eine Bank handeln kann, rechtfertigt aber möglicherweise keine unterschiedliche Beurteilung der Leistung.

Der Gegenstand der Leistung bestand in beiden Fällen "im Wesentlichen aus einem Austausch von Informationen" und genügt nicht den Voraussetzungen, die für eine Steuerfreiheit zu erfüllen sind. Unerheblich dürfte auch sein, dass in einem Fall Geld vom Kunden vereinnahmt werden soll, während es im anderen Fall um eine Auszahlung an den Kunden geht.

Fraglich ist somit, ob sich ein wesentlicher Unterschied daraus ergibt, dass in der Rechtssache Bookit (EU:C:2016:355) ein gesonderter Kinokartenkaufvertrag vorliegt, an dem es hier fehlt. Allerdings stellt der EuGH in seinem Urteil Bookit (EU:C:2016:355, Rz 45 ff.) nicht darauf ab, ob die technischen Unterstützungsdienstleistungen für den Verkauf einer Sachleistung (Kinobesuch) oder für eine steuerfreie Leistung durch eine Bank verwendet werden.

cc) Die weiteren Umstände sprechen eher gegen eine Steuerfreiheit.

(1) Gegen die Steuerfreiheit könnte in beiden Fällen die leichte Bestimmbarkeit des Entgelts anzuführen sein (EuGH-Urteil Bookit, EU:C:2016:355, Rz 56).

(2) Gegen eine Steuerfreiheit könnte auch sprechen, dass die Klägerin Datensätze zum einen erstellt und diese dann zum anderen direkt in das Bankensystem als Buchungsbefehl überspielt. Denn dies betrifft nur die Aufbereitung von Daten, ohne am Charakter einer bloßen Informationsaustauschleistung mit Vollzug der von der Bank getroffenen Freigabeentscheidung etwas zu ändern. Soweit die Klägerin eine unterschiedliche Beurteilung daraus ableitet, dass sie weitergehende "Aktivitäten" übernommen hat, dürfte es sich auch insoweit nur um Unterstützungsleistungen technischer Art handeln.

3. Zur Rechtsgrundlage der Vorlage

Die Einleitung des Vorabentscheidungsersuchens an den EuGH beruht auf Art. 267 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union.

Der erkennende Senat hält es für angebracht, dass der EuGH die durch sein Urteil Bookit (EU:C:2016:355) ausgelösten Zweifelfragen zur Auslegung des Unionsrechts selbst klärt. Nationalen Gerichten ist bei Zweifeln wie im Streitfall die "Auslegung" und die Bestimmung des Bedeutungsinhalts von EuGH-Urteilen verwehrt.

4. Zur Verfahrensaussetzung

Die Aussetzung des Verfahrens beruht auf § 121 Satz 1 in Verbindung mit § 74 FGO.

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Christa Happel, Steuerberaterin, 35216 Biedenkopf
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Wolfgang Friedinger, 89077 Ulm