BMF: Aussetzung der Vollziehung wegen ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der sog. Zinsschranke (§ 4h EStG, § 8a KStG)

Bundesministerium der Finanzen 13. November 2014, IV C 2 - S 2742-a/07/10001 :009 (DOK 2014/0612649)

Der Bundesfinanzhof hat am 18.12.2013, I B 85/13 = SIS 14 10 54 in einem Verfahren zum vorläufigen Rechtsschutz entschieden, dass Zweifel an der Verfassungskonformität der Einschränkung des Betriebsausgabenabzugs für Zinsaufwendungen gemäß § 4h EStG (sog. Zinsschranke) bestehen, und deshalb die Aussetzung der Vollziehung eines Steuerbescheids nach § 69 Absatz 2 Satz 2 i.V.m. Absatz 3 Satz 1 FGO gewährt.

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder ist der Beschluss über den entschiedenen Einzelfall hinaus nicht anzuwenden.

1. Keine Zweifel an der Verfassungskonformität der Norm

Die vom Bundesfinanzhof geäußerten Zweifel an der Verfassungskonformität der Vorschriften des § 4h EStG und § 8a KStG sind nicht berechtigt. Der Bundesfinanzhof begründet seine Zweifel mit einem Verstoß gegen das objektive Nettoprinzip und das Folgerichtigkeitsgebot (Artikel 3 GG). Hierbei verkennt der Bundesfinanzhof, dass ein Verstoß gegen das objektive Nettoprinzip - unabhängig von weiteren sachlichen Gründen, die eine Abweichung davon erlauben würden - schon insofern vermieden wird, als die Zinsschranke ohnehin veranlagungszeitraumübergreifend konzipiert ist. Zinsaufwendungen sind aufgrund der Vortragsmöglichkeit nach § 4h Absatz 1 Satz 5 EStG allenfalls vorübergehend nicht abziehbar. Die Entscheidung steht insoweit in Widerspruch zu anderen aktuellen Entscheidungen des Bundesfinanzhofs zur Mindestgewinnbesteuerung nach § 10d Absatz 2 Satz 1 EStG bzw. § 10a Satz 2 GewStG (vgl. BFH-Urteile vom 22.8.2012, I R 9/11, BStBl 2013 II S. 512 = SIS 12 30 99; vom 20.9.2012, IV R 36/10, BStBl 2013 II S. 498 = SIS 12 32 51 und IV R 29/10, BStBl 2013 II S. 505 = SIS 12 32 50; sowie vom 3.1.2013, I R 35/12, BStBl 2013 II S. 508 = SIS 13 08 24).

Im Übrigen ist die Regelung zur Zinsschranke verfassungsrechtlich gerechtfertigt, da sie zielgerichtet Gewinnverlagerungen im Konzern einschränkt und damit zugleich einen qualifizierten Fiskalzweck verfolgt. Dies wird vom Bundesfinanzhof weithin ausgeklammert, indem er die Zinsschranke überwiegend unter dem Aspekt einer Missbrauchsbekämpfungsvorschrift würdigt.

Überdies hat bislang kein Finanzgericht (auch nicht der Bundesfinanzhof) die Regelung der Zinsschranke gemäß Artikel 100 GG dem Bundesverfassungsgericht zur Entscheidung vorgelegt. Die beiden - soweit ersichtlich einzigen - hierzu ergangenen erstinstanzlichen Hauptsacheentscheidungen sprechen sich für die Verfassungskonformität der Zinsschranke aus (Urteile des FG Baden-Württemberg vom 26.11.2012, 6 K 3390/11, DStRE 2014 S. 452 = SIS 13 18 95 [Revision anhängig unter I R 2/13] sowie des Niedersächsischen FG vom 11.7.2013, 6 K 226/11, EFG 2013 S. 1790 = SIS 13 27 14 [Revision anhängig unter I R 57/13]).

2. Besonderes Aussetzungsinteresse

Selbst in der - hier derzeit nicht gegebenen - Situation eines anhängigen konkreten Normenkontrollverfahrens nach Artikel 100 Absatz 1 GG vor dem Bundesverfassungsgericht kann im Hinblick auf den Geltungsanspruch jedes formell verfassungsgemäß zustande gekommenen Gesetzes eine Aussetzung der Vollziehung nur bei einem besonderen berechtigten Interesse des Steuerpflichtigen gewährt werden.

Bei der Prüfung, ob ein berechtigtes Interesse des Steuerpflichtigen an der Aussetzung bzw. der Aufhebung der Vollziehung eines Steuerbescheids vorliegt, ist das individuelle Interesse des Steuerpflichtigen mit den gegen die Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes sprechenden öffentlichen Belangen abzuwägen. Dabei kommt es maßgeblich einerseits auf die Bedeutung und die Schwere des durch die Vollziehung des angefochtenen Steuerbescheids eintretenden Eingriffs beim Steuerpflichtigen und andererseits auf die Auswirkungen einer Aussetzung bzw. Aufhebung der Vollziehung auf den Gesetzesvollzug und das öffentliche Interesse an einer geordneten Haushaltsführung an (BFH-Beschlüsse vom 20.7.1990, III B 144/89, BStBl 1991 II S. 104 = SIS 91 01 03; vom 27.8.2002, XI B 94/02, BStBl 2003 II S. 18 = SIS 03 01 70; vom 11.6.2003, IX B 16/03, BStBl 2003 II S. 663 = SIS 03 29 59; vom 1.4.2010, II B 168/09, BStBl 2010 II S. 558 = SIS 10 08 14; vom 9.3.2012, VII B 171/11, BStBl 2012 II S. 418 = SIS 12 07 39; und vom 13.3.2012, I B 111/11, BStBl II 2012 S. 611 = SIS 12 12 74).

Die vom Bundesfinanzhof in der Entscheidung vom 18.12.2013, I B 85/13 = SIS 14 10 54 vorgenommene "Interessenabwägung" stellt entscheidend auf das öffentliche Interesse an einer geordneten Haushaltsführung ab, das seines Erachtens im Hinblick auf die Zinsschranke vergleichsweise gering zu gewichten sei. Die Gefahren für die öffentlichen Haushalte sind aber schon deshalb nicht als gering einzustufen, weil sich die finanziellen Auswirkungen bis zum Vorliegen einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts seit dem Veranlagungszeitraum 2008 über etliche Jahre aufsummieren würden.

Ein besonderes persönliches Interesse des Steuerpflichtigen wurde vom Bundesfinanzhof ohne weitere Begründung nicht geprüft. Ein solches lag im Streitfall auch nicht vor, da dem Verfahren ein Sachverhalt zugrunde lag, bei dem es bei einem großen Unternehmen mit Zinsaufwendungen von rund 10 Mio. € um eine Körperschaftsteuerschuld von lediglich rund 11.600 € ging.

Diese Entscheidung steht damit insbesondere in Widerspruch zu aktuellen Entscheidungen anderer Senate des Bundesfinanzhofs. So hat der II. Senat in einem Verfahren zur Erbschaftsteuer im Hinblick auf den hohen Barwert einer vermachten Rente ausdrücklich auch darauf abgestellt, dass der Steuerpflichtige mangels des Erwerbs liquider Mittel (wie z. B. Bargeld) zur Entrichtung der festgesetzten Erbschaftsteuer eigenes Vermögen hätte einsetzen oder die erworbenen Vermögensgegenstände hätte veräußern oder belasten müssen (BFH vom 21.11.2013, II B 46/13, BStBl 2014 II S. 263 = SIS 13 32 64; ähnlich auch BFH vom 1.4.2010, II B 168/09, BStBl 2010 II S. 558 = SIS 10 08 14). In einem Verfahren zur Kernbrennstoffsteuer hat der VII. Senat ausdrücklich verlangt, dass "durch die sofortige Vollziehung der angefochtenen Steueranmeldung irreparable Nachteile oder eine unzumutbare Härte drohen würden" (BFH-Beschluss vom 9.3.2012, VII B 171/11, BStBl 2012 II S. 418 = SIS 12 07 39).

3. Aussetzung der Vollziehung wegen unbilliger Härte

§ 361 Absatz 2 Satz 2 2. Alt. AO und § 69 Absatz 2 Satz 2 2. Alt. FGO bleiben unberührt. Aussetzung der Vollziehung kann danach gewährt werden, wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte.

Das Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.