BMF: Steuerliche Behandlung des Arbeitslohns nach den Doppelbesteuerungsabkommen

Bundesministerium der Finanzen 12. Dezember 2023, IV B 2 - S 1300/21/10024 :005 (DOK 2023/0921455)

2 Anlagen

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt für die Besteuerung der Einkünfte aus unselbständiger Arbeit nach den DBA Folgendes:

Inhaltsübersicht

1 Allgemeines
1.1 Regelungsbereich eines DBA / des OECD-MA
1.2 OECD-Musterabkommen
1.2.1 Bestimmung der Ansässigkeit - Art. 4 OECD-MA
1.2.2 Vergütungen aus unselbständiger Arbeit
1.2.2.1 Art. 15 OECD-MA
1.2.2.2 Grenzgängerregelung
1.2.2.3 Besondere Regelungen bezüglich der Zuweisung des Besteuerungsrechts
1.2.2.4 Vergütungen eines Mitunternehmers für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft
1.2.3 Vermeidung der Doppelbesteuerung - Art. 23 OECD-MA
1.2.4 Abgrenzung zu anderen Abkommen und Bestimmungen

2 Besteuerung im Inland
2.1 Steuerpflicht nach dem Einkommensteuergesetz
2.2 Progressionsvorbehalt
2.3 Anwendung des § 50d Abs. 8 EStG
2.3.1 Anwendungsbereich
2.3.2 Nachweispflicht
2.3.2.1 Besteuerung im ausländischen Staat
2.3.2.1.1 Ermittlung und Nachweis der Höhe der Einkünfte
2.3.2.1.2 Nachweis über die Festsetzung und Entrichtung der Steuern
2.3.2.2 Verzicht des ausländischen Staates auf sein Besteuerungsrecht
2.3.3 Entwicklungszusammenarbeit
2.3.3.1 Besteuerungsrecht des Kassenstaates (Deutschland)
2.3.3.2 Besteuerungsrecht des Tätigkeitsstaates / Freistellung im Tätigkeitsstaat
2.3.4 Festsetzungsverfahren
2.3.4.1 Festsetzung im Falle eines fehlenden Nachweises
2.3.4.2 Bagatellgrenze
2.3.5 Informationsaustausch
2.4 Anwendung des § 50d Abs. 9 EStG
2.4.1 Anwendungsbereich
2.4.2 Verhältnis zu anderen Rückfallklauseln
2.4.3 Nachweispflicht
2.5 Abzugsbeschränkungen

3. Besteuerung im Tätigkeitsstaat - Art. 15 Abs. 1 OECD-MA

4. Besteuerung im Ansässigkeitsstaat - Art. 15 Abs. 2 OECD-MA (sog. 183-Tage-Klausel)
4.1 Voraussetzungen
4.2 183-Tage-Frist - Art. 15 Abs. 2 Buchstabe a OECD-MA
4.2.1 Ermittlung der Aufenthalts- / Ausübungstage
4.2.2 183-Tage-Frist - Dauer des Aufenthalts im Tätigkeitsstaat
4.2.3 183-Tage-Frist - Dauer der Ausübung der unselbständigen Arbeit im Tätigkeitsstaat
4.2.4 Anwendung der 183-Tage-Frist auf einen Zwölf-Monats-Zeitraum
4.2.5 Anwendung der 183-Tage-Frist auf das Steuerjahr / Kalenderjahr
4.2.6 Besonderheiten beim Wechsel des Bezugszeitraums im DBA und Wechsel der Ansässigkeit
4.2.7 Nachträgliche Änderung der Zuweisung des Besteuerungsrechts
4.3 Zahlung der Vergütung durch einen oder für einen im Tätigkeitsstaat ansässigen Arbeitgeber - Art. 15 Abs. 2 Buchstabe b OECD-MA
4.3.1 Allgemeines
4.3.2 Auslandstätigkeit für den zivilrechtlichen Arbeitgeber
4.3.3 Grenzüberschreitende Arbeitnehmerentsendung zwischen verbundenen Unternehmen
4.3.3.1 Definition der Arbeitnehmerentsendung
4.3.3.2 Abgrenzung – keine Arbeitnehmerentsendung
4.3.3.3 Wirtschaftlicher Arbeitgeber
4.3.3.3.1 Einbindung des Arbeitnehmers in das aufnehmende Unternehmen
4.3.3.3.2 Beurteilung des betrieblichen Interesses
4.3.3.3.3 Von einem Arbeitgeber getragene oder zu tragende Vergütungen
4.3.3.3.4 Entsendendes und aufnehmendes Unternehmen sind Arbeitgeber
4.3.3.3.5 Arbeitgeberstellung bei Geschäftsführern, Vorständen und Prokuristen in Sonderfällen
4.3.3.3.6 Gestaltungsmissbrauch i. S. des § 42 AO
4.3.3.3.7 Arbeitgeber im Rahmen einer Poolvereinbarung
4.3.4 Gewerbliche Arbeitnehmerüberlassung
4.3.4.1 Beurteilung einer gewerblichen Arbeitnehmerüberlassung nach Art. 15 Abs. 1 und 2 OECD-MA entsprechenden Vorschriften
4.3.4.2 Besondere Regelungen in einzelnen DBA
4.3.5 Gelegentliche Arbeitnehmerüberlassung zwischen fremden Dritten
4.4 Zahlung des Arbeitslohns zu Lasten einer Betriebsstätte des Arbeitgebers im Tätigkeitsstaat - Art. 15 Abs. 2 Buchstabe c OECD-MA

5. Ermittlung des steuerpflichtigen / steuerfreien Arbeitslohns
5.1 Differenzierung zwischen der Anwendung der 183-Tage-Klausel und der Ermittlung des steuerpflichtigen / steuerfreien Arbeitslohns
5.2 Grundsätze bei der Ermittlung des steuerpflichtigen / steuerfreien Arbeitslohns
5.3 Direkte Zuordnung
5.4 Aufteilung des verbleibenden Arbeitslohns
5.4.1 Definition der tatsächlichen Arbeitstage
5.4.2 Durchführung der Aufteilung
5.5 Beispiele für die Aufteilung bestimmter Lohnbestandteile
5.5.1 Tantiemen und andere Erfolgsvergütungen
5.5.2 Antrittsgeld („Signing Bonus“)
5.5.3 Urlaubsentgelte, Urlaubs- und Weihnachtsgeld
5.5.4 Nachzahlung für eine frühere aktive Tätigkeit
5.5.5 Abfindungen und Vergütungen für Diensterfindungen
5.5.5.1 Grundsätze zur Besteuerung von Abfindungen
5.5.5.2 Besteuerung von Abfindungen in Sonderfällen und bei Vorliegen von Konsultationsvereinbarungen
5.5.5.3 Erfindervergütungen
5.5.6 Optionsrechte auf den Erwerb von Aktien („Stock-Options“)
5.5.6.1 Allgemeines
5.5.6.2 Zuflusszeitpunkt und Höhe des geldwerten Vorteils nach innerstaatlichem Recht
5.5.6.3 Aufteilung des geldwerten Vorteils aus einer Optionsgewährung nach Abkommensrecht
5.5.6.4 Weitere Aktienvergütungsmodelle
5.5.6.4.1 Virtuelle Aktienoptionen („Stock-Appreciation-Rights“, „Phantom-Stock-Awards“)
5.5.6.4.2 Dividendenäquivalente
5.5.6.4.3 Aktienoptionsplan mit vorgeschaltetem Wandeldarlehen oder Wandelanleihe (Wandelschuldverschreibung)
5.5.6.4.4 Verfügungsbeschränkungen („Restrictions“) für Aktien und Aktienanwartschaften
5.5.6.5 Anwendung im Lohnsteuerabzugsverfahren
5.5.7 Kaufkraftausgleich, Standortbonus und Sicherung des Wechselkurses
5.5.8 Entgeltumwandlung zugunsten eines Arbeitszeitkontos
5.5.9 Steuerausgleichsmechanismen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber
5.5.9.1 Steuerausgleich („Tax-Equalization“) und Steuerschutz („Tax-Protection“) / „Hypo Tax“)
5.5.9.2 Treuhandmodelle
5.5.10 Entsendezulagen
5.5.11 Übernahme von bestimmten Aufwendungen durch den Arbeitgeber
5.6 Außerhalb des vom Arbeitgeber eingerichteten Arbeitsplatzes ausgeübte Tätigkeiten

6 Abkommensrechtliche Beurteilung bestimmter Auslandstätigkeiten
6.1 Organe von Kapitalgesellschaften
6.2 Sich-zur-Verfügung-Halten
6.3 Vorruhestandsgelder
6.4 Konkurrenz- oder Wettbewerbsverbot
6.5 Altersteilzeit nach dem Blockmodell
6.6 Betriebliche Altersversorgung

7 Besonderheiten bei Berufskraftfahrern
7.1 Allgemeines
7.2 Arbeitgeber im Inland
7.3 Arbeitgeber oder arbeitslohntragende Betriebsstätte im Ausland
7.4 DBA mit Sonderregelung zu Berufskraftfahrern

8 Personal auf Schiffen und Flugzeugen
8.1 Allgemeines
8.2 Beispiele für Regelungen, die vom OECD-MA 2014 abweichen
8.2.1 DBA-Liberia / DBA-Trinidad und Tobago
8.2.2 DBA-Schweiz
8.2.3 DBA-Griechenland 1966
8.2.4 DBA-Vereinigtes Königreich 2010
8.2.5 DBA-Zypern 2011
8.2.6 DBA-Insel Man 2009
8.2.7 DBA-Saudi-Arabien (Luftfahrt) 2007

9 Rückfallklauseln nach DBA

10 Konsultationsvereinbarungen

11 Streitbeilegungs- und Vorabverständigungsverfahren

12 Anwendungsregelung

[...]

Auf den Internetseiten des BMF:

Vollständiges BMF-Schreiben (PDF, 853 kB)