BMF: Umsatzsteuer/Versicherungsteuer; Garantiezusage eines Kfz-Händlers als Versicherungsleistung

BFH-Urteil vom 14. November 2018, XI R 16/17

Bundesministerium der Finanzen 11. Mai 2021, III C 3 - S 7163/19/10001 :001 (DOK 2021/0533686)

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in seinem Urteil vom 14. November 2018, XI R 16/17, entschieden, dass die entgeltliche Garantiezusage eines Kfz-Händlers keine unselbständige Nebenleistung zur Fahrzeuglieferung, sondern eine eigenständige Leistung ist. Mit einer Garantiezusage, durch die der Kfz-Verkäufer als Garantiegeber im Garantiefall eine Geldleistung verspricht, liegt eine Leistung aufgrund eines Versicherungsverhältnisses im Sinne des VersStG vor, die nach § 4 Nr. 10 Buchstabe a UStG umsatzsteuerfrei ist. Unter Verweis auf die Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) wurde zudem festgestellt, dass die Leistung, zu deren Erbringung der Versicherer im Versicherungsfall verpflichtet ist, nicht zwingend in der Zahlung eines Geldbetrags bestehen muss, sondern auch in Beistandsleistungen, entweder durch Geldzahlung oder Sachleistungen, bestehen kann.

I. Versicherungsteuerrechtliche Konsequenzen

1. Anspruch des Käufers auf Reparatur oder Reparaturkostenersatz gegen den Verkäufer/Garantiegeber

a) Mit einer vertraglichen entgeltlichen Garantiezusage eines Verkäufers, im Falle eines Schadens an der Kaufsache in der Weise für den Schaden einzustehen, dass der Käufer einen Anspruch auf Reparatur oder Reparaturkostenersatz gegen den Verkäufer erhält, wird zwischen Verkäufer und Käufer ein Versicherungsverhältnis im Sinne des VersStG begründet. Das für die Garantiezusage an den Verkäufer/Garantiegeber gezahlte Entgelt ist Versicherungsentgelt im Sinne des § 3 VersStG.

b) Dies gilt nicht, wenn die Garantiezusage nur in Verbindung mit dem Abschluss eines Vollwartungsvertrages für den Kaufgegenstand erteilt wird. In diesem Fall liegt keine Versicherungs-, sondern eine grundsätzlich umsatzsteuerpflichtige Leistung eigener Art vor.

2. Absicherung des Verkäufers/Garantiegebers bei einem (anderen) Versicherer

a) Sichert sich der Verkäufer/Garantiegeber als Versicherer seinerseits bei einem anderen Versicherer gegen den Eintritt von Garantiefällen ab, wird hierdurch grundsätzlich ein Rückversicherungsverhältnis im Sinne des § 4 Nr. 1 VersStG begründet.

b) Erteilt der Verkäufer/Garantiegeber die Garantiezusage nur in Verbindung mit dem Abschluss eines Vollwartungsvertrages für den Kaufgegenstand, besteht kein (Erst-)Versicherungsverhältnis zwischen Verkäufer/Garantiegeber und Käufer/Garantienehmer mit der Folge, dass zwischen Verkäufer/Garantiegeber und dem Versicherer kein steuerbefreites Rückversicherungsverhältnis im Sinne des § 4 Nr. 1 VersStG, sondern ein Erstversicherungsverhältnis besteht.

3. Wahlrecht des Käufers/Garantienehmers zwischen Reparaturanspruch gegen den Verkäufer/Garantiegeber und Reparaturkostenersatzanspruch gegen einen anderen Versicherer

Steht dem Käufer/Garantienehmer auf Grund der entgeltlichen Garantiezusage eines Verkäufers im Garantiefall ein Wahlrecht zwischen Reparatur durch den Verkäufer oder auf Grund eines Versicherungsvertrags für fremde Rechnung ein Reparaturkostenersatz durch einen anderen Versicherer zu, bestehen zwei Versicherungsverhältnisse. Das auf Reparaturleistung gerichtete Versicherungsverhältnis besteht zwischen dem Käufer und dem Verkäufer; das auf Reparaturkostenersatz gerichtete Versicherungsverhältnis besteht zwischen dem Verkäufer und dem anderen Versicherer, wobei der Käufer die versicherte Person ist.

4. Versicherungsschutz des Käufers/Garantienehmers durch eine vom Verkäufer abgeschlossene Versicherung für fremde Rechnung

Hat der Verkäufer hinsichtlich des Reparaturkostenersatzes einen Versicherungsvertrag abgeschlossen, aus dem im Garantiefall Ansprüche des Käufers als versicherte Person gegen den Versicherer resultieren, findet auf einen dem Käufer und Garantienehmer hierfür in Rechnung gestellten höheren Betrag als denjenigen, den der Verkäufer an den Versicherer abführt, das BMF-Schreiben vom 29. November 2017 (III C 4 - S 6403/15/10001, BStBl 2017 I S. 1674) zu Verkaufsaufschlägen als Versicherungsentgelt entsprechende Anwendung.

II. Umsatzsteuerrechtliche Konsequenzen

Unter Bezugnahme auf die Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt hierzu Folgendes:

1. Anspruch des Käufers/Garantienehmers auf Reparatur oder Reparaturkostenersatz gegen den Verkäufer/Garantiegeber

Die Leistungen aus entgeltlichen Garantiezusagen des Verkäufers (Versicherers) i. S. d. Ziffer I. Nr. 1 Buchstabe a) sind umsatzsteuerfrei (§ 4 Nr. 10 Buchstabe a UStG). Diese Leistungen umfassen die Gewährung des Versicherungsschutzes wie auch die Leistung des Verkäufers (Versicherers) an den Käufer im Schadensfall. Dies gilt sowohl für eine Geldzahlung als auch für eine Sachleistung im Schadensfall.

Der Vorsteuerabzug des Verkäufers (Versicherers) aus Eingangsleistungen im Zusammenhang mit diesen steuerfreien Umsätzen (z. B. für den Abschluss der Garantie oder im Schadensfall für den Einkauf von Material für die Reparatur) ist ausgeschlossen (§ 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG), wenn nicht im Einzelfall die Voraussetzungen für eine Rückausnahme nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 Buchstabe b oder Nr. 2 Buchstabe b UStG vorliegen (siehe hierzu Abschnitt 15.13 und 15.14 UStAE).

2. Wahlrecht des Käufers/Garantienehmers zwischen Reparaturanspruch gegen den Verkäufer/Garantiegeber und Reparaturkostenersatzanspruch gegen einen anderen Versicherer

Die Leistungen aus Garantiezusagen des Verkäufers i. S. d. Ziffer I. Nr. 3 sind umsatzsteuerfrei (§ 4 Nr. 10 Buchstabe a bzw. § 4 Nr. 10 Buchstabe b UStG).

Die Entscheidung des BFH vom 10. Februar 2010, XI R 49/07 (BStBl 2010 II S. 1109), wonach die Garantiezusage eines Autoverkäufers, die dem Garantienehmer im Garantiefall ein Wahlrecht zwischen einer Sachleistung/Reparatur durch den Händler oder einer Geldleistung eines Versicherungsunternehmens (Reparaturkostenersatz) einräumt, als ein durch die Einstandspflicht des Verkäufers geprägtes eigenständiges Leistungsbündel anzusehen ist und der Umsatzsteuer unterliegt, ist überholt.

Hinsichtlich des Vorsteuerabzuges gelten die Ausführungen unter II. Nr. 1 entsprechend.

3. Das BMF-Schreiben vom 15. Dezember 2010 - IV D 3 - S 7160-g/10/10001 (BStBl I S. 1502) wird aufgehoben.
 

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird der Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) vom 1. Oktober 2010, BStBl I S. 846, der zuletzt durch das BMF-Schreiben vom 22. April 2021 - III C 2 - S 7210/19/10002 :005 (2021/0278117), BStBl I S. xxx, geändert worden ist, wie folgt geändert:

1. Abschnitt 3.10 Abs. 6 Nummer 3 wird wie folgt gefasst:

"3. die Verschaffung von Versicherungsschutz oder die entgeltliche Garantiezusage durch einen Kraftfahrzeughändler im Zusammenhang mit einer Fahrzeuglieferung ist keine unselbständige Nebenleistung zur Fahrzeuglieferung, sondern eine eigenständige Leistung, vgl. BFH-Urteile vom 9. 10. 2002, V R 67/01, BStBl 2003 II S. 378, und vom 14. 11. 2018, XI R 16/17, BStBl 2021 II S. XXX."

2. Abschnitt 4.8.12 Abs. 1 Satz 4 wird wie folgt gefasst:

"⁴Zur Garantiezusage eines Kraftfahrzeughändlers vgl. Abschnitt 4.10.1 Abs. 4 Satz 3."

3. Abschnitt 4.10.1 Abs. 4 Satz 3 wird wie folgt gefasst:

"³Die entgeltliche Garantiezusage eines Kraftfahrzeughändlers, mit der dieser als Garantiegeber im Garantiefall eine Geldleistung verspricht, ist eine Leistung auf Grund eines Versicherungsverhältnisses im Sinne des VersStG, die nach § 4 Nr. 10 Buchstabe a UStG steuerfrei ist (vgl. BFH-Urteil vom 18. 11. 2018, XI R 16/17, BStBl 2021 II S. XXX); gleiches gilt für das Versprechen einer Reparaturleistung durch den Garantiegeber (vgl. BMF-Schreiben vom 11. Mai 2021, BStBl 2021 I S. XXX)."

Die Grundsätze dieses Schreibens sind anzuwenden auf Garantiezusagen, die nach dem 30. Juni 2021 abgegeben wurden. Für vor dem 1. Juli 2021 abgegebene Garantiezusagen wird es nicht beanstandet, wenn die Grundsätze dieses Schreibens bereits angewendet wurden.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.