BFH: Nur noch anteiliger Schuldzinsenabzug bei unentgeltlicher Übertragung eines Teils des Vermietungsobjekts

Überträgt der bisherige Alleineigentümer an einem Vermietungsobjekt einen Miteigentumsanteil unentgeltlich und behält dabei die aus der Anschaffung re­sultierenden Verbindlichkeiten vollständig zurück, sind die auf den übertrage­nen Miteigentumsanteil entfallenden Schuldzinsen nicht als (Sonder‑)Wer­bungskosten berücksichtigungsfähig.

EStG § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1, § 21
FGO § 118 Abs. 2

BFH-Urteil vom 3.12.2024, IX R 2/24 (veröffentlicht am 17.4.2025)

Vorinstanz: Niedersächsisches FG vom 13.12.2023, 3 K 162/23 = SIS 24 10 28

I. Streitig ist die steuerliche Behandlung von Schuldzinsen nach der unentgeltli­chen Übertragung eines Miteigentumsanteils an einem Vermietungsobjekt.

Mit notariellem Vertrag vom 14.06.2019 übertrug der Beigeladene einen ideel­len 2/5‑Miteigentumsanteil eines bis dahin in seinem Alleineigentum befindli­chen, fremdvermieteten Grundstücks im Wege der vorweggenommenen Erb­folge unentgeltlich auf seinen Sohn. Ein Schuldbeitritt oder eine Schuldüber­nahme der aus der Anschaffung dieses Grundstücks resultierenden Darlehens­verbindlichkeiten erfolgte nicht.

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist die Grundstücksgemeinschaft bestehend aus dem Beigeladenen und dessen Sohn. Der Beklagte und Revisi­onsbeklagte (Finanzamt ‑‑FA‑‑) berücksichtigte von den für das Streitjahr 2020 geltend gemachten Schuldzinsen in Höhe von 59.855,01 € lediglich 35.913,01 € (= 3/5) als Sonderwerbungskosten des Beigeladenen bei der ge­sonderten und einheitlichen Feststellung der Vermietungseinkünfte der Kläge­rin.

Die Klage zum Finanzgericht (FG) führte zu keiner darüber hinausgehenden steuerlichen Berücksichtigung der Schuldzinsen. Die Entscheidung des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2024, 1879 veröffentlicht.

Mit der Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes ‑‑EStG‑‑). Durch die unent­geltliche Übertragung eines Miteigentumsanteils an dem Grundstück werde die Objektbezogenheit der zur Finanzierung aufgenommenen Darlehen nicht be­rührt. Andernfalls liege ein Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz vor, da im betrieblichen Bereich der betriebliche Zurechnungs- beziehungsweise Veran­lassungszusammenhang auch nach der Entnahme eines Grundstücks aus dem Sonderbetriebsvermögen und dessen Übertragung auf ein anderes Gesamt­handsvermögen nicht gelöst werde.

Die Klägerin beantragt sinngemäß,
das Urteil der Vorinstanz aufzuheben und unter Änderung des Bescheids über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für 2020 vom 13.04.2023 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26.09.2023 Schuldzinsen in Höhe von insgesamt 59.855,01 € als Sonderwerbungskosten des Beigeladenen zu berücksichtigen.

Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Da die zur Finanzierung der Anschaffung des Vermietungsobjekts aufgenom­menen Darlehen nicht mit auf den Sohn übertragen worden seien, hätten die­se im Verhältnis des übertragenen Miteigentumsanteils ihre Objektbezogenheit verloren.

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Fi­nanzgerichtsordnung ‑‑FGO‑‑).

Rechtsfehlerfrei hat das FG den Abzug der Schuldzinsen aus der Anschaffung des Grundstücks als Sonderwerbungskosten des Beigeladenen bei den Ein­künften aus Vermietung und Verpachtung versagt, soweit diese auf den unent­geltlich übertragenen Miteigentumsanteil entfallen. Die dem Beigeladenen im Streitjahr angefallenen Schuldzinsen sind nur zu 3/5 als Sonderwerbungskos­ten bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte der Klä­gerin zu berücksichtigen.

1. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG sind Schuldzinsen als Werbungskosten abziehbar, soweit sie mit einer bestimmten Einkunftsart in Zusammenhang stehen. Eine derartige Veranlassung liegt vor, wenn (objektiv) ein wirtschaftli­cher Zusammenhang mit der auf die Einkünfteerzielung gerichteten Tätigkeit besteht und (subjektiv) die Aufwendungen zur Förderung der Einkünfteerzie­lung getätigt werden. Maßgeblich ist, ob bei wertender Beurteilung das auslö­sende Moment für das Entstehen der Aufwendungen der einkommensteuer­rechtlich relevanten Erwerbssphäre zuzuordnen ist (Urteil des Bundesfinanz­hofs ‑‑BFH‑‑ vom 04.08.2016 ‑ VI R 47/13, BFHE 254, 435, BStBl II 2017, 276, Rz 12). Der wirtschaftliche Zusammenhang mit einer bestimmten Ein­kunftsart kann grundsätzlich nicht durch einen bloßen Willensakt des Steuer­pflichtigen begründet werden (Senatsurteil vom 03.05.2022 ‑ IX R 34/19, Rz 15).

Die Beurteilung, ob Aufwendungen durch eine einen Einkünftetatbestand ver­wirklichende Tätigkeit oder privat veranlasst sind, obliegt in erster Linie der tatrichterlichen Würdigung des FG. Diese ist für das Revisionsgericht bindend (§ 118 Abs. 2 FGO), wenn sie verfahrensrechtlich ordnungsgemäß durchge­führt wurde und nicht gegen Denkgesetze verstößt oder Erfahrungssätze ver­letzt (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschluss vom 10.01.2024 ‑ VI R 16/21, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, BStBl II 2024, 442, Rz 15; BFH-Urteil vom 28.06.2023 ‑ VI R 17/21, BFHE 280, 568, BStBl II 2024, 274, Rz 13, jeweils m.w.N.).

Nach ständiger Rechtsprechung sind die Aufwendungen eines Mitglieds einer Grundstücksgemeinschaft im Zusammenhang mit dessen Miteigentümerstel­lung nicht im Rahmen dessen Veranlagung zur Einkommensteuer, sondern bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte der Grundstücks­gemeinschaft als dessen Sonderwerbungskosten zu berücksichtigen (Senats­beschluss vom 19.09.2012 ‑ IX B 65/12, Rz 6; Senatsurteil vom 23.04.1991 ‑ IX R 303/87, BFH/NV 1991, 653, unter 1., jeweils m.w.N.).

2. Hieran gemessen ist die Würdigung des FG, dass die im Streit stehenden Schuldzinsen keine Sonderwerbungskosten des Beigeladenen bei der geson­derten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte der Klägerin darstellen, soweit sie auf den unentgeltlich auf den Sohn übertragenen Miteigentumsan­teil entfallen, zutreffend.

Die Feststellung des FG, dass der ursprünglich bestehende wirtschaftliche Zu­sammenhang zwischen den aus den Verbindlichkeiten resultierenden Schuld­zinsen und der Erzielung von Vermietungseinkünften gelöst wurde, soweit der Miteigentumsanteil unentgeltlich vom Beigeladenen auf dessen Sohn übertra­gen wurde, unterliegt keinem Verfahrensfehler und verstößt weder gegen Denkgesetze noch Erfahrungssätze.

a) Insbesondere hält der Senat die Würdigung des FG, dass die Übertragung des Miteigentumsanteils schenkweise und damit nicht aus mit der Einkünfteer­zielung im Zusammenhang stehenden Gründen auf den Sohn erfolgte, für plausibel. Die Übertragung war unentgeltlich. Nach den von den Beteiligten nicht angegriffenen Feststellungen des FG erfolgte insbesondere weder ein Schuldbeitritt noch eine Schuldübernahme. Nicht von Bedeutung ist, inwieweit ein Schuldbeitritt beabsichtigt gewesen sei. Durch die unentgeltliche Übertra­gung des Miteigentumsanteils wird insoweit der (objektive) wirtschaftliche Zu­sammenhang der zur Finanzierung der Anschaffung der Immobilie aufgenom­menen Darlehen zur bisherigen Einkünfteerzielungstätigkeit durch den Beige­ladenen gelöst. Die Darlehen dienen fortan der Finanzierung der Schenkung.
 
b) Auch steht die Würdigung des FG im Einklang mit der höchstrichterlichen Rechtsprechung.

Schuldzinsen sind als Werbungskosten im Sinne von § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG abzugsfähig, soweit sie für ein Darlehen geleistet worden sind, das tat­sächlich zum Erzielen von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung ver­wendet worden ist (Senatsurteil vom 04.02.2020 ‑ IX R 1/18, BFHE 268, 192, BStBl II 2020, 311, Rz 17). Dementsprechend verlieren Schulden ihre Objekt­bezogenheit und gehen in den privaten, nicht mit den Einkünften aus Vermie­tung und Verpachtung im wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Bereich über, soweit der Grundstückseigentümer ein Grundstück unter ausdrücklicher Zurückbehaltung der Darlehensverpflichtung überträgt (vgl. Senatsbeschluss vom 10.01.2008 ‑ IX B 127/07, BFH/NV 2008, 941, unter II.1., m.w.N.). Mit der Übertragung eines Vermietungsobjekts im Wege der Schenkung unter Zu­rückbehalt der Darlehensverpflichtung fällt deren Zweck, Einkünfte aus Ver­mietung und Verpachtung zu erzielen, weg (vgl. Senatsurteil vom 30.01.1990 ‑ IX R 182/84, BFH/NV 1990, 560).

So verhält es sich auch im vorliegenden Fall. Wird die Anschaffung einer Ein­kunftsquelle fremdfinanziert, wird der Veranlassungszusammenhang zwischen den hieraus resultierenden Schuldzinsen und der Einkünfteerzielung gelöst, so­weit die Einkunftsquelle vom Steuerpflichtigen nicht mehr zur Erzielung von Einkünften verwendet wird. Soweit die Schuldzinsen vorliegend auf den über­tragenen Miteigentumsanteil entfallen, dienen diese nicht (mehr) der Erzielung von Vermietungseinkünften durch den Beigeladenen, sondern der Finanzierung der Schenkung des Miteigentumsanteils an den Sohn.

3. Entgegen dem klägerischen Vortrag verstößt die Nichtberücksichtigung der Schuldzinsen, soweit sie auf den unentgeltlich übertragenen Miteigentumsan­teil entfallen, auch nicht gegen den allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes).

Zwar ist der Klägerin zuzustimmen, dass im betrieblichen Bereich angefallene Schuldzinsen eines Steuerpflichtigen wegen der Finanzierung von zur Gesamt­hand gehörendem Vermögen als (Sonder‑)Betriebsausgaben berücksichti­gungsfähig sind (vgl. BFH-Beschluss vom 27.04.2017 ‑ IV B 53/16, Rz 25). Auch lässt die unentgeltliche Übertragung eines Wirtschaftsguts aus dem Son­derbetriebsvermögen in die Gesamthand einer anderen Mitunternehmerschaft desselben Steuerpflichtigen den betrieblichen Zurechnungs- und Veranlas­sungszusammenhang der zur Anschaffung dieses Wirtschaftsguts eingegange­nen Darlehensverbindlichkeit unberührt (vgl. BFH-Beschluss vom 27.04.2017 ‑ IV B 53/16, Rz 28). Ferner sind die Zinsverpflichtungen, die ein Gesellschafter zur Finanzierung der gesellschaftsvertraglichen Einlageverpflichtung eingegan­gen ist, dem Sonderbetriebsbereich zuzuordnen und als Sonderbetriebsausga­ben zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 12.10.2016 ‑ I R 92/12, BFHE 256, 32, BStBl II 2022, 123, Rz 23).

Es handelt sich bei der Berücksichtigung von Schuldzinsen im betrieblichen und im privaten Bereich bereits um unterschiedliche Sachverhalte. Daher liegt kein Verstoß gegen den allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz vor, soweit Schuldzinsen im Bereich der privaten Vermögenssphäre infolge der unentgelt­lichen Übertragung des finanzierten Wirtschaftsguts unter Zurückbehaltung der Darlehensverbindlichkeit beim bisherigen Eigentümer ‑‑anders als im be­trieblichen Bereich‑‑ nicht steuerlich berücksichtigungsfähig sind. Das Einkom­mensteuerrecht wird vom Dualismus der Einkunftsarten ‑‑Gewinn- und Über­schusseinkünfte‑‑ bestimmt (vgl. BFH-Urteil vom 16.06.2020 ‑ VIII R 15/17, BFHE 269, 495, BStBl II 2020, 841, Rz 36, m.w.N.). Während Wertsteigerun­gen beziehungsweise Wertminderungen im betrieblichen Bereich sich grund­sätzlich auf den Gewinn und damit auf die Höhe der Einkünfte auswirken, un­terliegen solche bei den Überschusseinkunftsarten nur der Besteuerung, so­weit sie einen Einkünftetatbestand erfüllen. Diese unterschiedliche einkom­mensteuerrechtliche Erfassung von Wertsteigerungen beziehungsweise Wert­minderungen im Betriebs- und Privatvermögen ist nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) mit dem Gleichheitssatz vereinbar (BVerfG-Beschlüsse vom 07.07.2010 ‑ 2 BvL 14/02, 2 BvL 2/04, 2 BvL 13/05, BVerfGE 127, 1, BStBl II 2011, 76, beginnend C.II.2.a bb, C.III.2.a sowie vom 07.07.2010 ‑ 2 BvR 748/05, 2 BvR 753/05, 2 BvR 1738/05, BVerfGE 127, 61, BStBl II 2011, 86, unter B.II.).

4. Nicht von Bedeutung ist ferner, inwieweit die Schuldzinsen bei einer Aufga­be der Vermietungstätigkeit durch den Beigeladenen als Werbungskosten bei den Vermietungseinkünften berücksichtigungsfähig gewesen wären. Zwar ist durch die Senatsrechtsprechung entschieden, dass sich ein ursprünglich ge­setzter Veranlassungszusammenhang zwischen einem Darlehen, das der Fi­nanzierung von Anschaffungskosten eines zur Erzielung von Mieteinkünften erworbenen Immobilienobjekts diente, und den (früheren) Einkünften aus Vermietung und Verpachtung grundsätzlich auch dann weiter fortsetzt, wenn der Steuerpflichtige das Objekt veräußert und der Erlös aus der Veräußerung nicht ausreicht, um das ursprünglich zur Anschaffung des Grundstücks aufge­nommene Darlehen abzulösen (Senatsurteil vom 20.06.2012 ‑ IX R 67/10, BFHE 237, 368, BStBl II 2013, 275, Rz 22). Die Aufgabe einer Vermietungstä­tigkeit durch die Veräußerung des Vermietungsobjekts ist jedoch nicht mit der vorliegenden unentgeltlichen Übertragung des Miteigentumsanteils vergleich­bar. Denn anders als bei einer Veräußerung erfolgt die unentgeltliche Übertra­gung nicht zur Erzielung von Einkünften, sondern aus privaten Gründen.
    
5. Auch folgt eine weitergehende steuerliche Berücksichtigung der dem Beige­ladenen angefallenen Schuldzinsen nicht aus der Rechtsprechung zur überquo­talen Übernahme von Aufwendungen einer Gesellschaft durch einen Gesell­schafter (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 16.04.2024 ‑ VIII R 3/21, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, BStBl II 2024, 902, Rz 50; Senatsurteil vom 23.11.2004 ‑ IX R 59/01, BFHE 208, 203, BStBl II 2005, 454, Rz 15 ff.). In­dem der Beigeladene die aus der Anschaffung des Vermietungsobjekts resul­tierenden Verbindlichkeiten zurückbehielt und für die hieraus sich ergebenden Schuldzinsen aufkam, liegt keine Übernahme von Aufwendungen der Klägerin vor.
   
   
6. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.